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会计核算方法

作者:管理员
来源:www.richung.cn
加入时间:2016/7/25 15:02:15

                              会计核算方法

一、投出资产的账务处理

联营投资时,企业投出的各种资产价值就在“长期投资—其他投资”科目中核算,借方反映投资额的增加数,贷方反映投资额的减少数或收回数。企业投出的资产可以是现金、存款、存货等流动资产,也可以是固定资产及先进的技术成果、专利权、商标权等无形资产。

 

1、投出资产的作价。

当企业以现金或存款形式出资时,应以实际投出数额作为“长期投资”入账,如果以存货、固定资产及无形资产投资时,应按重估确认的价值登记“长期投资”账户。企业用于投资的各项资产,应根据收益现值法、重置成本法、现行市价法、清算价格法等评估作价方法,区别对待,采取相应的方法确定其价值。

 

2、投资作价差额的账务处理

以存货、固定资产及已入账的无形资产对外投资时,应按投出资产评估确认的价值,借记“长期投资”账户,按其原价、贷记有关账户,评估确认的价值与账面原价的差额,按现行财务制度规定计入“资本公积金”账户。

例1、A公司投资于B公司,与其联营,联营期10年,投出资产有:某设备,账面原价为200000元,已提折旧20000元,该设备作价160000 元;一项未入账核算的土地使用权,作价50000元;一项以前购进未用的专利权,账面原价2000元,作价24000元,另投出银行存款100000元.

 

A公司账务处理如下:

(1)投出固定资产。

借:长期投资——其他投资 160000

资本公积 20000

累计折旧 20000

贷:固定资产 200000

 

(2)投出无形资产。

借:长期投资——其他投资50000

贷:资本公积 50000

借:长期投资——其他投资 24000

贷:无形资产——专利权2000

资本公积 4000

 

(3)投出银行存款。

借:长期投资——其他投资100000

贷:银行存款 100000

 

二、投资收益的账务处理

联营企业在经营期间获得盈利,要按照协议、合同的规定、计算分配联营利润。根据现行会计制度规定,企业应分配给投资者的利润,必须先缴纳所得税后,再行分配。联营企业应分配给投资企业的利润可以实际支付给投资企业,也可以将其用于扩大再生产而继续留在联营企业,作为联营方投资的增加额。投资企业应视联营利润的具体分配形式作出相应账务处理。

例2、某企业从外单位分得联营税后利润6000元,款项已转入该企业存款户。

借:银行存款 60000

贷:投资收益——其他投资收益60000

假设该企业从另一联营单位分得税后利润80000元,全部用于归还联营企业的技改贷款。

借:长期投资——其他投资 80000

贷:投资收益——其他投资收益80000

期未应结转所取得的投资收益。

借:投资收益——其他投资收益140000

贷:本年利润 140000

 

三、投资收回的账务处理

联营企业因联营期满或其他原因宣告解散时,应按规定进行清算。在解散清算前,应首先将联营企业盈亏处理完毕。清算过程中发生的有关清算费用,应从联营企业现有财产中优先支付,联营企业清偿债务后的剩余财产,应按照联营企业投资各方的出资比例或联营合同协议进行分配。

投资企业在联营企业宣传解散清算以后,收回投资时,借记有关账户,贷记“长期投资——其他投资”账户,但收回的资产在物质形态上可能与其原来投出的资产不一致;收回的投资可能与投出资金数额不等,其差额应作为增减投资收益处理,借记或贷记“投资收益”账户。

例3、例设例1中的A公司在联营期间收回投资时分得存款270000元;另得汽车一部,原价90000元,企业解散资产清算时作价45000元。

 

(1)收回存款。

借:银行存款 270000

贷:长期投资——其他投资270000

(2)所得固定资产。

借:固定资产 90000

贷:长期投资——其他投资45000

累计折旧 45000

(3)收回的投资(270000+45000)与原投资(160000+50000+24000+100000)的差额为19000元。

借:投资收益——其他投资收益 19000

贷:长期投资——其他投资 19000

 

资金筹集

根据财政部《关于国内联营企业若干财务问题的规定》,参加联营的各方可用下列财产和资金向联营企业投资:

(1)用现有的固定资产和物资作价作为投资;

(2)用结余的盈余公积金投资;

(3)用先进的技术成果、商标权、专利作价作为投资。

下列各项不得用于联营投资:

(1)应当上交的国家财政收入,包括应上交的税金、利润等;

(2)国家拨给有指定用途的专款;

(3)农田不得作为直接投资,但依法征用的,可以用征得土地补偿入股。

 

联营企业利润分配

联营企业实现的利润应当按“先税后分”的原则,先在所在地依法交纳所得税,再提取留成的法定公积金、公益金等,最后根据联营协议的规定来确定各方应分享的利润。联营企业对投资各方利润的分配方法,应在平等互利前提下,由参与联营投资的各方共同商定。

 

联营投资企业在取得联营投资分回利润以后,还应计算、调整应纳所得税。现行制度规定,如果联营企业所得税率高于投资方企业,则投资方企业分回的利润不再退还所得税;如果联营企业所得税率与投资方企业所得税率一致,投资方税后分回的利润不再计缴所得税;如果联营企业所得税率低于投资方企业,则投资方企业税后分回利润应按规定补交所得税来完成。清算小组要界定清算财产和各项债权债务,清算财产要优先支付未交税款、清理费用、清偿各项债务;如有剩余,再按联营企业投资各方的出资比例或联营合同进行分配。投资方企业对收回的各项投资与投出资金的差额部分,作为投资收益或投资损失处理。

 

由于联营企业在合并会计报表中采用的是“一行合并法”,联营企业与完全企业集团成员(即fullgroupmembers,国际上将合并会计报表主体中采用“逐行合并法”进行合并的母、子公司称为完全企业集团成员)之间的购货、销货及尚未结算的应收、应付款项等关联交易并不是逐行纳入到合并会计报表之中,所以联营企业与完全企业集团之间的交易并不能像完全企业集团成员之间的交易一样能够作为内部交易相互抵销。在现代企业经济交往中,特别是上市公司中,联营企业与完全企业集团成员之间的交易往往十分繁索且数额巨大,既有联营企业与完全企业集团成员中母公司之间的交易,又有联营企业与完全企业集团成员中子公司之间的交易,中国现行的会计准则、制度中对此尚未作出明确的划分。

(一)联营企业与企业集团中母公司之间交易的披露。尽管《合并会计报表暂行规定》中对联营企业并没有作出相关的规定,但因联营企业属于企业集团成员中母公司的关联方企业,按照《企业会计准则——关联方关系及其交易的披露》的规定,母公司应当在合并会计报表附注中披露联营企业的性质或类型、名称、法定代表、注册地、注册资本及其变化,以及与联营企业的交易类型及交易要素。交易类型一般包括购买或销售商品、购买或销售除商品以外的其他资产、提供或接受劳务、代理、租赁、提供资金、抵押或担保、管理方面的合同、研究与开发项目的转移、许可协议、关键管理人员报酬等;交易要素一般包括交易的金额或相关比例、未结算项目的金额或相关比例、定价政策(包括没有金额或只有象征性金额的交易)等。

由于联营企业与母公司之间的上述关联交易在合并报表时不能与相应项目进行抵销,致使母公司个别报表中的大量关联交易单方反映在合并报表之中,所以合并报表使用者在阅读合并报表时,一定要特别注意报表附注中有关母公司与联营企业间关联交易的类型及交易要素等,认真分析关联交易对合并报表的影响及占合并报表相关数额的比例,以正确理解企业集团的规模及构成情况。

(二)联营企业与企业集团中子公司之间交易的披露。对编制合并会计报表的企业集团特别是上市公司而言,母公司只有一个,而子公司则可能有若干个,所以联营企业与完全企业集团成员中子公司之间的交易可能更加繁索,数额也可能更加巨大。在合并报表没有对应项目能够抵销的情况下,联营企业与子公司之间的关联交易同样要单方反映在合并会计报表当中。因合并会计报表是由企业集团中的母公司来编制的,《企业会计准则—关联方联系及其交易的披露》又是针对报表编制单位而言的,对于联营企业与子公司之间的交易是否要披露问题,尚缺乏明确的规定,这就为企业集团特别是上市公司的合并会计报表数据操纵留下了很大的空间。因为这类交易既能单方反映到合并会计报表数据之中,又可以避过对关联方交易的披露要求,且对于企业集团特别是上市公司而言操纵联营企业与子公司之间进行各类交易、操纵各交易价格均可作得相当隐蔽,对该类交易建议在会计准则、制度中应明确规定应当充分的披露,会计信息使用者在阅读合并会计时也要特别关注。

会计处理

联营投资中尽管对联营企业与完全集团成员间交易及相应的债权债务不作抵销,但是联营企业与完全企业集团成员间交易形成的未实现利润却不能不进行抵销,否则就会虚增集团的合并净资产及合并净利润,具体的处理方法要依交易方向而定。

(一)顺流交易中未实现利润的处理方法。

顺流交易是由完全企业集团成员向联营企业销货,该交易所产生的未实现利润一方面包含在完全企业集团成员的净收益“利润分配—未分配利润”中,另一方面也包含中联营企业的存货项目中,按理应将完全企业集团成员的“利润分配—未分配利润”项目与联营企业的“存货”项目相抵销,但由于联营企业存货项目并没有直接反映在合并报表中,而是按持股比例反映在“长期股权投资—XX联营企业” 项目中,所以合并时应按未实现利润中投资企业的持股比例将完全企业集团成员的“利润分配—未分配利润”与其相应的“长期股权投资—XX联营企业”项目相抵销,以消除内部交易产生的未实现利润。例如:某企业集团中母公司拥有联营企业股权的40%,本期向联营企业销货2000万元,成本为1000万元,该存货期末全部包含在联营企业的存货中,则该项交易的未实现利润为1000万元,在编制合并会计报表时,应调整的未实现利润金额为1000×40%=400万元,合并调整分录为借记“利润分配—未分配利润”400万元,贷记“长期股权投资—XX联营企业”400万元。

(二)逆流交易中未实现利润的处理方法。

逆流交易是由联营企业向完全企业集团成员销货,该交易所产生的未实现利润一方面包含在联营企业本身的利润表中,另一方面也包含在完全企业集团成员本身的存货项目中,按理合并时应按股权比例将联营企业的未实现利润项目与完全企业集团成员的存货项目相抵销,但由于联营企业的未实现利润是按持股比例通过完全企业集团成员利润表中的“投资收益—XX联营企业”项目纳入合并报表的,所以编制合并报表时应将该未实现利润中归集团所有的份额分别调减合并资产负债表中的存货项目及合并利润表中的“投资收益—XX联营企业”项目。从而将已纳入合并报表的未实现利润予以抵销。例如:某集团母公司拥有联营企业股权的40%,本期联营企业向母公司销售货物金额为1000万元,销售利润率为50%,该存货期末全部包含在母公司的存项项目中,则该项交易的未实现利润为500万元,在编制合并会计报表时应调整的未实现利润额为500×40%=200万元,合并调整分录为借记“投资收益—XX联营企业”200万元,贷记“存货”200万元。



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